浅谈我国个人所得税征收模式改革

发表时间:2015-08-12 17:34

戚冉佳(山东工商学院会计学院,山东烟台264005)

摘要:随着我国经济体制改革的不断发展和完善,个人所得税作为我国重要税种之一,也受到了我国各收入阶层的持续关注。我国个人所得税制度虽然经历多次改革调整,依然有其不足之处。本文从问题出发,结合我国经济发展状况,借鉴英美两国个人所得税制模式,对我国个人所得税征收模式改革提出建议。

关键词:个人所得税;改革征收模式;混合所得税制

个人所得税作为我国发展前景优良的税种之一,随着我国社会经济发展也经历了不同的时期,税制结构也进行了多次调整。而《个人所得税法》的颁布,在明确了个人所得税征管范围和征收具体措施的同时,更确立了个人所得税在法律上的地位,是个人所得税发展史上的里程碑。作为我国重要的税种,个人所得税改革,也在两会上被众多专家学者提出,如何使个人所得税更好地发挥直接税的税收职能,还值得我们进一步研究。

一、我国个人所得税征收现状

自我国首次实施《个人所得税》以来,先后进行过六次修正。虽然在修正的过程中,个人所得税制度也在不断地完善和发展,但随着我国改革开放的不断深入,市场经济迅速发展,现阶段我国国民收入总体差异过大,社会财富高度集中,导致现行个人所得税制度的弊端日益显现。我国和绝大多数国家不一样,实行的是分项征收的个人所得税,只是对工薪所得有一个基本费用减除标准现行的每月3 500元人民币的免征额标准为2011年修订,距今已经接近五年时间。从国家统计局每年的统计公报可以看出,2011-2015年间全国居民人均可支配收入,每年涨幅度都达到10%以上,居民消费价格也逐年上涨。其中,2011年涨幅高达5.4%,至今累计上涨幅度在10%以上。虽然我国税制改革取得了一定效果,但相比发达国家来说还是差距较大。发达国家多采用所得税为主体的模式进行综合征收,所得税中个人所得税以及公司所得税和个人保障交款占大部分,体系较为完善,且大多数发达国家一般个人所得税占整个税收收入额的25%以上,相比之下我国个人所得税占整个个税比重总体偏低。

现阶段,我国的个人所得税税制还是存在征收面窄、个人所得税占总税收比例偏低等问题,这严重制约了我国个人所得税调节经济运行、公平社会财富分配的作用。因此,进一步完善个人所得税征收模式,提高个人所得税在整体税收中的比重,是影响到我国整体税收运营和国民经济稳定持续发展的重要因素。我国个人所得税改革,首先要在征收模式方面有所突破。

二、个人所得税征收模式比较

从世界范围内看,个人所得税征收的方式有三种,分别是混合所得税制、综合所得税制和分类所得税制。它们本质上都是对个人所得征收税款,但这三种模式各有其特点,并且以其独特的优势,被不同的国家或多或少的使用着。

(一)分类计征模式

目前我国实行的个人所得税计征模式就是分类制。分类计征模式会对不同类型的纳税人实行差别计征,也就是起征点、费用扣除标准、税率和税收优惠等都不相同,因此会产生不同的税收负担。

从课税对象来看,分类制征收模式的个人所得税,是针对于个税纳税人不同项目的所得。例如,工资薪金所得、营业利润、劳务报酬所得资本利得、偶然所得和其他所得等。从税率来看,分类计征模式对不同项目的应税收入制定了不同的税率。一般情况下,工资薪金所得适用的是超额累进税税率,设定五到七个税率级次比较合适。针对特定类型的所得,国家可以通过税收优惠进行支持。以我国税法为例,对于纳税人的稿酬所得,适用税税率确是单一的比例税率,税率定为20%,同时还享有30%的税收优惠,这样的规定体现出国家对特定收入的税收优惠制度。从征收方法上来看,分类计征模式采用的主要是源泉扣缴的方式,这种方式有利于税务机关控制税源,税务机关可节约大量的征税时间,也使税款可以足额稳定的被征收。

(二)综合计征模式

综合制又称为综合所得课税模式,指的是整个纳税年度内,对纳税人取得的全部所得征收个人所得税的课税模式。这里的全部所得,包括了纳税人所有来源所得,无论劳务取得还是各种财产等。综合所得课税计征模式最主要的特征,就是其广泛的税基,纳税人的全部所得几乎都被涉及。但在综合课税模式中,所得是将纳税人的全部收入减除成本费,以及免征额后的净额作为纳税人的所得,而扣除各项成本和免征额的收入,也能够更加准确的反映纳税人所得净值。在综合计征模式下,纳税申报单位既可以是个人也可以是家庭。一般情况下,一个家庭收入来源多样化,适合采用综合计征模式。以家庭为单位的综合计征模式下不考虑收入的性质,只考虑收入的多少和家庭人口数量及结构。运用综合计征模式可以使家庭申报制个人所得税更加简洁明了。

从税率的角度来看,综合计征模式一般采用累进税率综合计征。在综合制个税的改革进程中,累进税率的级次也随着历史时期的不同而产生增减。综合计征模式在实行初期累进税率的级次较多。近代以来,在理论的影响下,国际上综合制个税的改革呈现出了边际税率下降、调节功能减弱的趋势。综合制个税的征收方法主要是申报法。大多数情况下,由纳税人来完成其个人所得税税额的计算,再由税收征管机关对纳税人自行申报的数据,进行抽查和审核。这种方法的优点是可以激发纳税人的纳税意识,对个人所得税的征收和使用发挥着一定的监督作用。但是这种征方式也存在着不足之处,由于税款的申报由纳税人自己计算,如果税务机关的监管不力,则纳税人逃避纳税义务的情况会经常发生。

(三)分类综合计征模式

分类综合所得课税模式,也叫混合所得税制度。这种征收模式结合了分类制和综合制的特点:将纳税人的所得先进行分类,然后按照其类型分别进行征管,最后依据纳税人整个年度的所得总额扣除费用、免征额等项目后,使用超额累进税率征收所得税。目前,采取这种税制比较典型的国家有英国、美国和日本等国。

分类综合计征模式结合了上述两种计征模式的优点,对纳税人不同来源的所得以差别税率计征的同时,还可以对纳税人的全部所得综合计征。这样既可以对不同类型的所得综合征收,又可以对不同类型的所得区别对待,对特定收入采用不同的税率和征收办法。此外,为了使纳税人的生活水平不受纳税影响,纳税机关在对纳税人进行征税时,也会给予纳税人一定的税收优惠或者宽免抵扣。分类征收时纳税机关可以对税收进行源泉控制,这种方式保证了个人所得税的足额征收,但也存在着一定的弊端,主要在于征管程序比较繁琐,对纳税人和税收征管部门都有着比较高的要求。复杂的税制会降低税收的征税效率。因为,这不仅仅增加了税收征管部门的工作难度,也增加了纳税人纳税的遵从成本。

三、英美两国分类综合计征模式的借鉴

(一)英国分类综合计征模式现状

英国作为世界上最早征收个人所得税的国家,在1799年进行了第一次所得税的征收后,经过200多年的发展,个人所得税也成为英国第一大税种。在200多年的改革历程中,也经历了许多重大改革。英国在开征个人所得税的初期选择了分类征收模式,随着经济的发展,这一征收模式不再适合当时的经济环境。自1909年起,英国将个人所得税的征收模式,改革为综合与分类相结合的征收模式。这种模式在对个人的分类所得分别征收个人所得税后,还要对全部所得征收一个较低的“附加税”。虽然这样发挥了两种税收征管模式的优势,但实际操作起来也存在诸多弊端。首先,因为“附加税”是针对高收入群体的一种调节税,所得适用的人数有限,而且税率较低,其税收收入所占比例也不是很大,这样就造成了征管时对人力物力等资源的浪费;其次,综合与分类相结合的征收模式在税制设计上比单纯使用综合征收模式更为复杂,不利于税务部门的监管和控制。基于以上原因,1929年英国将个人所得税改为综合征收模式,一直沿用至今。英国个人所得税的综合征收模式主要有几个特点可供借鉴:

一是双向申报制度,税源扣缴月自行申报并重。为了防止税款的流失,税源扣缴一直是英国个人所得税征收的主要方式。而税源扣缴有主要针对工资和薪金所得、利息所得,在一定程度上也消除了累进课税与长期通货膨胀之间的矛盾。而对于自行申报制度,每一纳税年度开始,英国税务稽查人员会以书面形式将个人所得税申报表发给纳税人,并要求纳税人在规定时间内完成申报手续。申报表要求纳税人提供收入,支出和免宽等方面的信息,有不同类型的个人所得税纳税申报表可供不同个人所得来源的人群选择。这种自行申报和税源扣缴同步施行的方式既有利于税务部门对税款的及时的征收,又可以督促纳税人按时履行纳税义务。

二是实行信息化征收管理。高度现代化的征收管理方式,在英国税收监管方面起到了重要的作用。纳税人的所有收入、支出等财务信息,全部上传到税务机关的核算系统中,由计算机核算系统对纳税人财务信息进行稽查核对。计算机系统会自动归纳出未交税款的纳税人,并将应计的利息、罚金等传输到基层税务机关。基层税务机关会根据计算机显示的本辖区纳税人拖欠税款的详细情况按规定进行催缴,这样也减轻了税务人员的工作量。

三是纳税依据为综合所得减除指数化的费用。英国个人所得税征收中,纳税人在进行纳税申报时,会计算其全年总收入,再减去个人负担的成本费用、和免税扣除项目以及家庭生计费用等,最后将个人所得额乘以适用税率,计算出应纳的个人所得税税额。其中各项所得既包括工资薪金、利息、净经营所得,也包括租金等其他收入所得。费用的扣除方面,英国的个人所得税法中对家庭费用的扣除有多种类别,如个人宽免、已婚夫妇宽免、寡妇丧居宽免、额外人口宽免、额外人口宽免、盲人宽免等,而且主要类别的宽免额每年都要根据上年的零售物价指数变化进行相应的调整,这样也在一定程度上消除了累进课税与通货膨胀之间的矛盾。

四是严格依法征税,依法处理纠纷。为了督促纳税人自觉履行纳税义务,英国政府在税法中规定了明确的处罚条例。处罚措施主要包括强制征收、罚款、征收滞纳金和监禁等。英国不仅在法律层面上对处罚有着明确的规定,执行层上,因为纳税人信息的录入采用信息化管理,基层人员也无法对计算机系统内纳税人违法纪律进行修改,因此,也会严格执行。相应的,英国的纳税人也可以运用法律维护自己的权益。当纳税人认为税务机关做出的惩罚存在争议时,可以按照流程提出书面申诉。绝大部分纠纷通过协商就可以解决,少数纠纷税务机关也会派遣专员解决,通过高级法庭来解决的只有极小部分案例。

(二)美国综合分类计征模式现状

美国个人所得税于1861年开征,1872年废止,1913年恢复征收并通过修正宪法形成个人所得税法。美国个人所得税法颁布施行,比英国晚开始一百三十多年,但经过几十年的修改,个人所得税在美国迅速成长成为了国家进行宏观调控干预经济的手段,从一个次要税种成为主体税种。美国联邦政府个人所得税采用的是综合征收模式,主要有以下几个特点可供借鉴:

一是将贫困线作为扣免基准,照顾低收入阶层。作为典型的直接税,个人所得税征税时还需考虑到纳税人的负担。在美国个人所得税制度下,缴纳个人所得税时可扣除的费用包括经营费用、非经营费用和基本生活费用三大类。经营费用是指个人进行经营的成本支出,包括商业费用、银行贷款利息、专利权使用费、咨询服务费、已缴纳的地方税、经营亏损以及灾害损失、资产的累计折旧、资源折耗、个人年金计划缴税等,将经营费用从所得中减去后的余额就是调整总所得。非经营费用是指与日常生活相关联的费用支出,包括地方个人所得税、超过调整总所得10%以上的灾害和偷窃损失,捐献给医院、学校、教堂的捐款等。由于一般只有高收入者分项计算的扣除额才大于标准扣除额,所以目前每年有70%的纳税人选择统一的标准扣除方法。

二是采用简化的税率结构,公平与效率兼顾。美国在1986年之前采用10级以上的税率结构,纳税过程繁琐复杂。1986年简化税制后,减少了税率的次级,拉开了低收入与中高收入阶层,中等收入的税率有所放缓。税制的改革在一定程度上保证了税收的公平,拉开低收入者与中高收入者的税率差距,增强了对国民收入的宏观调控。

三是预扣和申报相结合,增强居民的纳税意识。预扣代缴是指对有固定收入的工薪阶层等从税源个人所得税,这种制度在1934年创立,虽然可以减轻纳税人一次纳税的负担,也可以保证政府的税收收入稳定。但这种制度也存在不足,会产生政府与企业的公平问题。

四、我国个人所得税征收模式改革的建议

鉴于我国经济以及税收制度的情况,我国个人所得税税制应改革的目标,应该使个人所得税起到调节国民的收入差距、防止过度的两极分化的作用。从我国现在经济发展状态来看,个人所得税的征收模式,应逐渐从分类计征模式过度到分类综合计征模式。结合英国及美国个人所得税制度和发展历程,应当从以下几个方面推进个人所得税税制的改革和完善:

(一)调整纳税范围,拓宽税基

个人所得税要发挥其调节经济运行,实现收入再分配的作用,其税基需要适当拓宽。随着我国改革开放的推进,市场经济不断发展,居民收入来源也在多样化发展。适当的拓宽税基,一是要扩大所得税的征收范围,应将个人所得界定为各种来源及形式的收入,超过一定价值的实物收入以及各种奖励也要包括在内;二是要逐步规范免税项目以及费用扣除项目,适当的拓宽税基会大大加强我国个人所得税制度的宏观调控能力及经济运行的稳定性。

(二)借鉴美国个税制度,选择抵免和分类计征项目,合理进行纳税抵扣

分类计征主要是通过税率和税基等方面的减免来支持纳税人的一些活动,有引导资源配置的特点。在这方面,我国的改革方向可以是将纳税人对农业或农村的长期投资所得进行单独计征,鼓励纳税人对“三农”投资,对家庭第一套住房的转让所得进行单独计征,支持资产和劳动力的优化配置。

(三)借鉴英国个税制度,采取信息化征收管理

在个人所得税改革的过程中,除了对税制进行改革,应加强对税收的征管,确保征收效率和征收效果也是个人所得税改革的必要过程。可以借鉴英国的信息化纳税方式,将纳税人的数据录入计算机,计算机根据纳税人的各项收入进行分类扣除,这样既可以增强税务部门的资源信息共享,也有利于及时准确的反映居民的收支情况。另外,也应该加大对偷税、漏税等违法行为的监管及惩罚力度,增强纳税人的纳税意识,使个人所得税达到其应有的调节经济,实现收入再分配的作用。在根据我国国情对个人所得税的征收模式进行改革的同时,税务部门也应该加强纳税知识的宣传,让纳税人对自己的责任和义务有全面的了解,增加纳税人的纳税意识和积极性,形成良好的社会风气。

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作者简介

戚冉佳(1995-),女,山东临沂人,现就读于山东工商学院会计学院。